2021年实施的新租赁准则主要关注点

2018年12月，财政部会计司会计准则委员会发布了《关于修订印发<企业会计准则第21号——租赁>的通知》，该通知要求在境内外同时上市的企业自2019年1月1日起实施修订后的租赁准则，其他执行企业会计准则的企业自2021年1月1日起实施。

旧的租赁准则将租赁分为经营租赁和融资租赁两类，出租人和承租人根据不同的租赁类型采用不同的会计处理。但是有个显著的问题就是财务报告无法全面反映因租赁交易取得的权利和承担的义务，融资租赁和经营租赁一个进表一个不进表的会计处理也给企业进行报表粉饰提供了操作空间，降低了会计信息可比性。新修订的租赁准则要求对经营租赁确认使用权资产和租赁负债，有利于真实反映企业的资产负债情况。

主要关注点

一．承租人

1.       初始确认和计量

租赁期开始日，企业应当对租赁确认使用权资产和租赁负债。

使用权资产成本=租赁负债初始计量金额+已支付的租赁付款额-已享受的租赁激励+初始直接费用+合同到期预计发生成本

租赁负债初始计量金额=尚未支付的租赁付款额现值

这里需要注意首先是租赁期的确定，如果承租人有续租选择权，且合理确定将行使该选择权的，租赁期应当包含可续租选择权覆盖的期间，即租赁付款额也应当考虑这部分。

其次是尚未支付的租赁付款额现值的折现率的确定。准则要求使用租赁内含利率，即“使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率”。从这个定义可以看出，租赁内含利率的计算部分依赖于出租人的初始直接费用，对于承租人来说这个不太可能获得。

“无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率”。所谓增量借款利率，简单来说就是承租人如果要借款购入这项租赁资产所要承担的利率。实务中我觉得可以以当下承担的借款成本来进行合理调整确定。

实务中常遇到的还有一种情况是，租金根据承租方在租赁资产上取得的业绩比例来计算。如果是纯抽成租金，即并非是取决于指数或比率的可变租赁付款额，初始计量时不需要包括在租赁付款额中，待金额确定后再确认。但如果租金约定了保底金额，属于“形式上包含变量但实质上无法避免”，则初始计量时便需确认。

2.       后续计量

租赁资产的后续计量和融资租赁大致相同，一是计算折旧，而是计算利息费用。

二．出租人

出租人方面没有太多难理解的地方，这里提一下实务中常见的转租情形。转租资产分类为经营租赁还是融资租赁并不依赖于原租赁的标的资产，而基于原租赁产生的使用权资产。举个例子：某企业承租一处房产，合同期限20年，确认为使用权资产。后续将其转租，转租期限18年，占使用权资产寿命的大部分，这时候转租应分类为融资租赁。

三．列报

新租赁准则会对企业的财务报表产生比较显著的影响。首先是资产负债表里的资产和负债会同步增加，企业的资产负债率会上升。对利润表和现金流量表虽然总额不变，但利润表的利润实现区间会发生变化，因为使用权资产折旧是按照直线法，而利息费用则是摊余成本计量，先高后低。折现率的选择也会影响损益在折旧费用和利息费用之间的分摊。现金流量表中，支付的租金从“经营活动产生的现金流量”变为“筹资活动产生的现金流量”，以现金流量考量企业经营状况时需要注意。